„Solange ich unter 183 Tagen bleibe, bin ich steuerlich auf der sicheren Seite” – dieser Satz fällt in Foren, in Ratgebern und leider auch in manchem Beratungsgespräch, kurz bevor sich herausstellt, dass er in dieser Form schlicht falsch ist. Der Grund: Unter dem Namen „183-Tage-Regel” verbergen sich in Wahrheit zwei völlig unterschiedliche Rechtsinstitute. Die eine 183-Tage-Regel steht in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) und entscheidet, welcher Staat das Gehalt eines Arbeitnehmers besteuern darf. Die andere Zeitgrenze – die Sechs-Monats-Vermutung des § 9 der Abgabenordnung (AO) – entscheidet etwas ganz anderes: ob in Deutschland überhaupt ein gewöhnlicher Aufenthalt und damit unbeschränkte Steuerpflicht besteht. Beide Regeln haben mit „ungefähr einem halben Jahr” zu tun, beide werden in Aufenthalts-Kontexten zitiert – und genau deshalb werden sie in der Praxis ständig durcheinandergebracht. Dieser Beitrag trennt beide Konzepte sauber, zeigt anhand einer Vergleichstabelle die Unterschiede und macht an einem praktischen Beispiel zu Arbeitgeberentsendung und Homeoffice im Ausland deutlich, warum die Verwechslung teuer werden kann.
Der Denkfehler: „Unter 183 Tagen bin ich steuerlich sicher”
Die Faustregel „183 Tage, dann bin ich steuerfrei” wird meist im Zusammenhang mit einem Auslandsaufenthalt zitiert – sei es bei einer befristeten Tätigkeit für den Arbeitgeber im Ausland, bei einem längeren Homeoffice-Aufenthalt, bei digitalen Nomaden, die zwischen mehreren Ländern pendeln, oder beim vermeintlich unspektakulärsten Fall überhaupt: dem angestellten Grenzgänger, der werktäglich oder wöchentlich ins Nachbarland zur Arbeit fährt und seinen Wohnsitz in Deutschland behält. Sie klingt nach einer einzigen, klaren Grenze – gerade der Grenzgänger-Fall wird in der rechtlichen Prüfung häufig übersehen, weil er auf den ersten Blick unauffällig wirkt und mit den klassischen „Ausnahmefällen” wie Entsendung oder Homeoffice nicht in einem Atemzug genannt wird. Tatsächlich beantwortet die DBA-183-Tage-Regel aber nur eine sehr spezifische Frage: Welcher von zwei Staaten darf das Gehalt aus einer nichtselbständigen Tätigkeit besteuern, wenn beide Staaten grundsätzlich ein Besteuerungsrecht beanspruchen könnten? Sie setzt voraus, dass bereits feststeht, in welchem Staat jemand ansässig ist, und dass ein Doppelbesteuerungsabkommen überhaupt greift.
Ob eine Person in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist – also mit ihrem weltweiten Einkommen –, entscheidet sich dagegen zunächst allein nach deutschem innerstaatlichem Recht: nach dem Wohnsitz gemäß § 8 AO und dem gewöhnlichen Aufenthalt gemäß § 9 AO. Diese Vorfrage hat mit der DBA-183-Tage-Regel unmittelbar nichts zu tun. Wer beide Ebenen vermischt, unterschätzt regelmäßig, dass er trotz „weniger als 183 Tagen” im Tätigkeitsstaat weiterhin voll steuerpflichtig in Deutschland sein kann – oder umgekehrt annimmt, eine DBA-Regel schütze ihn vor einer Situation, die diese Regel gar nicht behandelt.
Die 183-Tage-Regel aus dem Doppelbesteuerungsabkommen (Art. 15 OECD-MA)
Die eigentliche 183-Tage-Regel ist in Art. 15 Abs. 2 des OECD-Musterabkommens (OECD-MA) verankert, an dem sich die meisten von Deutschland geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen orientieren. Sie betrifft ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, also klassisches Arbeitnehmergehalt, und regelt einen Sonderfall: Wird ein Arbeitnehmer vorübergehend im anderen Vertragsstaat tätig, verbleibt das Besteuerungsrecht ausnahmsweise beim Ansässigkeitsstaat – und wandert nicht automatisch in den Tätigkeitsstaat –, wenn drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:
- Der Arbeitnehmer hält sich im Tätigkeitsstaat insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von zwölf Monaten auf (je nach konkretem DBA auch bezogen auf das Kalenderjahr).
- Der Arbeitgeber, der die Vergütung wirtschaftlich trägt, ist nicht im Tätigkeitsstaat ansässig.
- Die Vergütung wird nicht von einer Betriebsstätte getragen, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat unterhält.
Nur wenn alle drei Bedingungen gleichzeitig vorliegen, bleibt das Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat. Fehlt auch nur eine Voraussetzung – etwa weil der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat eine Betriebsstätte hat, die die Kosten trägt –, geht das Besteuerungsrecht bereits ab dem ersten Tag der Tätigkeit an den Tätigkeitsstaat über, unabhängig von der Aufenthaltsdauer. Wichtig ist außerdem: Der genaue Referenzzeitraum (Kalenderjahr, abweichendes Steuerjahr oder rollierender Zwölfmonatszeitraum) unterscheidet sich je nach Abkommen und muss im Einzelfall im konkreten DBA nachgelesen werden.
Was die DBA-Regel ausdrücklich nicht regelt
Die 183-Tage-Regel des Art. 15 OECD-MA trifft keine Aussage darüber, ob in Deutschland überhaupt noch unbeschränkte Steuerpflicht besteht. Sie setzt diese Frage als bereits geklärt voraus und verteilt anschließend nur das Besteuerungsrecht für eine bestimmte Einkunftsart zwischen zwei Staaten, die beide grundsätzlich Ansprüche geltend machen könnten. Wer glaubt, mit der Einhaltung der 183-Tage-Grenze sei automatisch auch die Frage der deutschen Steuerpflicht erledigt, verwechselt die Verteilungsnorm mit der Ansässigkeitsfrage.
Die Sechs-Monats-Vermutung des § 9 AO: der gewöhnliche Aufenthalt
Die zweite, eigenständige Zeitgrenze steht in § 9 AO und betrifft eine ganz andere Frage: ob eine Person in Deutschland überhaupt ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat. Nach § 9 AO hat eine Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt dort, wo sie sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass sie an diesem Ort nicht nur vorübergehend verweilt. Ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten begründet dabei unwiderleglich und rückwirkend ab dem ersten Tag einen gewöhnlichen Aufenthalt; kurzfristige Unterbrechungen wie ein Wochenendtrip bleiben unschädlich. (Die Einzelheiten dieser Vermutung, ihr Verhältnis zum Wohnsitz nach § 8 AO sowie typische Fallstricke bei Wegzug und Auswanderung sind Gegenstand eigener Beiträge auf dieser Seite.)
Liegt ein gewöhnlicher Aufenthalt – oder alternativ ein Wohnsitz nach § 8 AO – in Deutschland vor, besteht nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkte Einkommensteuerpflicht mit dem weltweiten Einkommen. Diese Vorfrage ist national, unabhängig von jedem DBA und logisch vorgelagert: Erst wenn feststeht, in welchem Staat oder in welchen Staaten überhaupt eine Ansässigkeit besteht, wird relevant, wie ein bestehendes Doppelbesteuerungsabkommen einzelne Einkünfte – etwa Arbeitslohn über die 183-Tage-Regel – den beteiligten Staaten zuweist.
183-Tage-Regel (DBA) vs. 6-Monats-Vermutung (§ 9 AO) im Vergleich
Merken Sie sich die Prüfungsreihenfolge: Erst die Ansässigkeitsfrage nach § 8/9 AO und § 1 EStG klären – erst danach, wenn eine Ansässigkeit in mehr als einem Staat im Raum steht, kommt überhaupt die DBA-183-Tage-Regel aus Art. 15 OECD-MA zur Anwendung. Wer mit der DBA-Regel beginnt, prüft die falsche Frage zuerst.
Warum die Verwechslung teuer wird: Arbeitgeberentsendung und Homeoffice im Ausland
Besonders praxisrelevant wird der Unterschied bei zwei Konstellationen, die in den vergangenen Jahren spürbar zugenommen haben: der befristeten Auslandsentsendung durch den Arbeitgeber und dem Homeoffice aus dem Ausland.
Ein Beispiel macht den Unterschied deutlich: Ein Arbeitnehmer eines deutschen Unternehmens wird für ein Projekt neun Monate am Stück in ein Nachbarland entsandt, arbeitet dort im Büro der dortigen Tochtergesellschaft, die die Kosten der Entsendung übernimmt, und reist nur an wenigen Wochenenden zurück nach Deutschland. Selbst wenn er sich am Jahresende „nur” 183 Tage am eigentlichen Projektstandort aufgehalten hätte, wäre die DBA-183-Tage-Regel hier ohnehin nicht einschlägig gewesen: Weil die ausländische Tochtergesellschaft als wirtschaftlicher Arbeitgeber die Vergütung trägt, ist bereits die zweite Voraussetzung des Art. 15 Abs. 2 OECD-MA nicht erfüllt – das Besteuerungsrecht für den Arbeitslohn läge unabhängig von der Aufenthaltsdauer beim Tätigkeitsstaat. Unabhängig davon stellt sich parallel die ganz andere Frage nach § 9 AO: Weil der zusammenhängende Auslandsaufenthalt neun Monate dauert, hat der Arbeitnehmer im Tätigkeitsstaat unter Umständen selbst dort einen gewöhnlichen Aufenthalt begründet – und muss zugleich prüfen, ob er durch die beibehaltene Wohnung in Deutschland dort weiterhin unbeschränkt steuerpflichtig geblieben ist. Zwei unabhängige Prüfungen, zwei unabhängige Ergebnisse – die 183-Tage-Zählung allein beantwortet keine von beiden abschließend.
Ähnlich gelagert ist der Fall des Homeoffice aus dem Ausland: Arbeitet ein Angestellter über mehrere Monate von einer Ferienwohnung im Ausland aus für seinen deutschen Arbeitgeber, verlagert sich sein tatsächlicher Tätigkeitsort physisch dorthin. Auch hier kann die 183-Tage-Regel greifen, wenn ein DBA besteht und die drei Voraussetzungen erfüllt sind – sie betrifft dann aber wiederum nur die Zuordnung des Besteuerungsrechts für den Arbeitslohn. Ob der Arbeitnehmer durch den mehrmonatigen Auslandsaufenthalt zusätzlich seinen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland verliert oder im Homeoffice-Staat neu begründet, richtet sich unabhängig davon nach § 9 AO beziehungsweise dem dortigen nationalen Recht. Für den Arbeitgeber kommt in solchen Fällen regelmäßig noch eine dritte, hier nicht vertiefte Ebene hinzu: das Risiko einer Betriebsstätte im Homeoffice-Staat.
Zahlen-Box: Grenzüberschreitende Arbeitnehmerentsendung ist Alltag, nicht Ausnahme
Allein im bilateralen Verhältnis Deutschland–Österreich wurden im Jahr 2020 rund 166.000 A1-Entsendebescheinigungen ausgestellt – der größte einzelne grenzüberschreitende Entsendestrom innerhalb der gesamten EU. Deutschland zählte im selben Jahr insgesamt zu den Staaten mit den meisten ausgestellten A1-Bescheinigungen in Europa.
Die Zahl zeigt: Konstellationen, in denen Arbeitnehmer für einen befristeten Zeitraum im Auftrag ihres Arbeitgebers im Ausland tätig werden, sind ein millionenfacher Alltagsvorgang der deutschen Wirtschaft – und mit jeder dieser Entsendungen stellt sich potenziell sowohl die Frage nach der DBA-183-Tage-Regel als auch die Frage nach § 8 und § 9 AO.
Auch außerhalb der EU: gleiches Prinzip, unterschiedliche Details
Das Grundprinzip der 183-Tage-Regel findet sich nicht nur in DBA mit EU-Staaten, sondern auch in Abkommen mit Staaten außerhalb der EU. So enthält etwa das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Serbien in seinem Art. 15 ebenfalls eine 183-Tage-Klausel für Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit – hier bezogen auf das jeweilige Kalenderjahr statt auf einen rollierenden Zwölfmonatszeitraum. Das zeigt exemplarisch, warum eine pauschale „183-Tage-Faustregel” ohne Blick in das jeweils konkrete Abkommen und ohne Prüfung der deutschen Ansässigkeitsfrage nach § 8 und § 9 AO nicht ausreicht: Referenzzeitraum und Detailvoraussetzungen unterscheiden sich von Abkommen zu Abkommen.
Wann lohnt sich rechtliche Beratung?
Die Verwechslung von DBA-183-Tage-Regel und der 6-Monats-Vermutung des § 9 AO gehört zu den häufigsten Missverständnissen im internationalen Steuerrecht – gerade weil beide Regeln ähnlich klingen, aber unterschiedliche Fragen beantworten und unterschiedlichen Rechtsquellen entstammen. Wer als Arbeitnehmer entsandt wird, im Homeoffice aus dem Ausland arbeitet oder als Arbeitgeber Mitarbeiter grenzüberschreitend einsetzt, sollte beide Ebenen getrennt und im konkreten Einzelfall prüfen lassen, statt sich auf eine einzige Tageszählung zu verlassen.
Johannes Fiala ist Rechtsanwalt mit Erfahrung in steuerrechtlichen und internationalen Fragestellungen rund um Entsendung, Homeoffice im Ausland, gewöhnlichen Aufenthalt und Doppelbesteuerung. Die Kanzlei mit Schwerpunkt im internationalen Steuerrecht unterstützt dabei, die konkrete Situation sauber zwischen DBA-Regel und deutschem Ansässigkeitsrecht einzuordnen.
Planen Sie eine Auslandsentsendung, arbeiten Sie im Homeoffice aus dem Ausland oder sind Sie unsicher, welche der beiden 183-Tage-Regeln in Ihrem Fall überhaupt einschlägig ist? Nehmen Sie Kontakt zur Kanzlei Fiala auf, um Ihre individuelle Situation rechtlich einordnen zu lassen.
